Elektronik Beyanname Vermeme Nedeniyle Özel Usulsüzlük Cezası İle Vergi Ziyaı Cezası Aynı Anda Kesilemez

 

Geliştirici: Vergi Yargılama Uzmanı

 

Ceza hukukunda aynı eylem nedeniyle iki kez ceza verilemeyeceğine yönelik bir ilke vardır. Bu ilke non bis in idem olarak bilinir. Kuralın, hem suç yaptırımı olan adli ceza, hem de kabahat yaptırımı olan idari cezalar için geçerli olduğu kabul edilmektedir.

Bu ilkenin bir sonucu olarak ceza hukukunda fikri içtima müessesesi benimsenmiştir. Fikri içtima, aynı fiil nedeniyle meydana gelen suçların cezalarından en ağırının uygulanması olarak açıklanabilir. Türk Ceza Kanunu’nun 44. maddesinde, fikri içtima, “İşlediği bir fiil ile birden fazla farklı suçun oluşmasına sebebiyet veren kişi, bunlardan en ağır cezayı gerektiren suçtan dolayı cezalandırılır.” şeklinde yer almaktadır.

Fikri içtima suçlarda olduğu gibi kabahat olan eylemlerin yaptırımları için de geçerlidir. Kabahatler Kanunu’nun 15. maddesinde bu durum, “Bir fiil ile birden fazla kabahatin işlenmesi halinde bu kabahatlere ilişkin tanımlarda sadece idarî para cezası öngörülmüşse, en ağır idarî para cezası verilir.” şeklinde açıklanmıştır. Diğer taraftan aynı maddenin son fıkrasına göre ise “Bir fiil hem kabahat hem de suç olarak tanımlanmış ise, sadece suçtan dolayı yaptırım uygulanabilir. Ancak, suçtan dolayı yaptırım uygulanamayan hallerde kabahat dolayısıyla yaptırım uygulanır.” denilerek fikri içtima, suç ve kabahat meydana getiren aynı ve tek eylemin yaptırımı için de benimsenmiştir.

Yukarıda yer verilen kurallar genel kanun niteliğinde olan Türk Ceza Kanunu ile Kabahatler Kanunu’nda yer almaktadır. Hukuk tekniği bakımında özel kanun ya da özel kural genele nazaran öncelikli uygulanması gerektiği için, herhangi bir olayda özel kanun durumunda olan Vergi Usul Kanunu’nda yer alan vergi suç ve kabahatler ile müeyyidelere ilişkin düzenlemelerin dikkate alınması gerekir. Vergi Usul Kanunu’unda düzenleme olmaması halinde ise bu iki genel kanun kuralları geçerli olacaktır.

Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinin son fıkrasında, kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında hapis cezasının uygulanması, vergi ziyaı cezasının ayrıca uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği belirtilmiştir. Kural non bis in idem genel kaidesinin ve dolayısıyla fikri içtima kuralının istisnasını teşkil etmektedir. Dolayısıyla vergi ziyaı doğuran kaçakçılık fiilleri için hem adli, hem idari ceza uygulanabilmesi mümkündür.  Benzer şekilde aynı kanunun 340. maddesinde “Bu kanunda yazılı vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezaları ile 359’uncu maddede ve diğer kanunlarda yazılı cezalar; içtima ve tekerrür hükümleri bakımından birleştirilemez. Bu Kanunla vergi cezasıyla cezalandırılan fiiller, aynı zamanda 359’uncu maddeye göre suç teşkil ettiği takdirde vergi cezası kesilmesi söz konusu madde hükmüne göre takibat yapılmasına engel olmaz.” düzenlemesi vergi kabahatleri ile kaçakçılık suçlarının birleşmeyeceğini, diğer bir anlatımla hem adli hem idari para cezası uygulanabileceğini ortaya koymuştur. Yine 335. madde de yer alan “Vergi ziyaı cezasında cezayı istilzam eden tek bir fiil ile başka neviden birkaç vergi ziyaa uğramış olursa her vergi bakımından ayrı ayrı ceza kesilir. ” düzenlemesi de bahsedilen genel ilkeden sapıldığına örnek olarak gösterilebilir.

Bunun yanında non bis in idem kuralı ile paralel özel düzenlemelere Vergi Usul Kanunu’nda rastlamak mümkündür. Kanunun 336 maddesinde yer verilen “Cezayı istilzam eden tek bir fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa
bunlara ait cezalardan sadece miktar itibariyle en ağırı kesilir.” kuralı fikri içtimanın usulsüzlük ile vergi ziyaı cezaları açısından benimsendiğini göstermektedir.

Bu açıklamalardan sonra yazının başlığında yer verilen soruya cevap vereyim. Vergi Usul Kanunu’nda özel usulsüzlük ile vergi ziyaı kabahatinin cezalandırılması açısından içtima hükümlerinin uygulanıp uygulanamayacağına yönelik herhangi bir kural bulunmamaktadır. Kural bulunmadığından genel kanun niteliğindeki Kabahatler Kanuna bakılması gerekir. Kabahatler Kanunu’nun 15. maddesine göre ise bir fiil ile birden fazla kabahatin işlenmesi halinde bu kabahatlere ilişkin tanımlarda sadece idari para cezası öngörülmüşse, en ağır idari para cezası verilmesi gerekir. Dolayısıyla tek fiil ile ortaya çıkan özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezası açısından en ağır ceza hangisi ise o ceza tatbik edilecektir.

Sonuç olarak, uygulamada idarece elektronik ortamda verilmeyen beyannameler nedeniyle hem özel usulsüzlük, hem de vergi ziyaı cezası kesilmektedir. Vergi mahkemelerince de fikri içtima çerçevesinde herhangi bir araştırma ya da değerlendirme yapılmamaktadır. Ancak gerek uygulamanın, gerekse de bu yöndeki vergi mahkemesi kararlarının başta non bis in idem ilkesi olmak üzere Kabahatler Kanunu’nun 15. maddesine aykırı olduğunu söyleyebilirim.

ÖZEL HAYATIN GİZLİLİĞİN İHLAL, MAKUL SÜREDE YARGILAMA HAKKININ İHLALİ. EVİN TERASINDA ÇEKİLEN KİŞİSEL GÖRÜNTÜLER

Anayasa Mahkemesi kararında, sinema ve televizyon oyuncusu Birsen Berrak Tüzünataç’ın 14 Temmuz 2010 tarihinde İstanbul Kabataş’ta bulunan evinin terasında oyuncu Şahan Gökbakar’la yakınlaştığı anların özel bir televizyon kanalının magazin ekibi tarafından gizlice görüntülendiği ve söz konusu görüntülerin “Türkiye’nin Recep İvedik’i ile Berrak Tüzünataç’ın çok gizli aşk ilişkisinin ortaya çıkarıldığı” teması ile ekranda yayınlandığı bildirildi.

Tüzünataç’ın söz konusu kanala 23 Temmuz 2010 tarihinde kamuoyunda tanınan bir sanatçının şeref ve itibarının zedelendiği gerekçesiyle İstanbul 13. Asliye Hukuk Mahkemesinde tazminat davası açtığı, yayın tarihinden itibaren işletilecek yasal faiziyle birlikte 50 bin TL manevi tazminata karar verilmesini talep ettiği bildirildi.

Yayımlanan karara göre; mahkeme Tüzünataç’ın başvurusunu 7 Şubat 2013 tarihinde şahsın sanat dünyasında tanınmış bir kişi olması nedeniyle magazin basınının ilgisini cezp ettiği ve haberin gerçeği yansıttığını belirterek reddetti. Mahkeme ayrıca davalı magazin ekibinin Şahan Gökbakar’ı takibi sırasında tesadüfen olayı gördüğü ve balkondaki kişilerin Gökbakar ile Tüzünataç olduğunun fark edilmesi üzerine çekime devam edildiği yönündeki savunmasının aksinin ispat edilemediğini de belirtti. Mahkemenin bu kararı, Yargıtay 4. Hukuk Dairesinin 15 Nisan 2014 tarihli kararıyla onanırken; karar düzelme istemi de Dairenin 22 Ekim 2014 tarihli kararı ile reddedildi. Bunun üzerine Tüzünataç, 22 Aralık 2014 tarihinde Anayasa Mahkemesine bireysel başvuruda bulundu.

“Özel hayata saygı hakkı ile basın özgürlüğü arasındaki makul dengenin gözetilmesi gerekir”

5 Ekim 2017 tarihinde yapılan toplantıda incelenen başvurunun değerlendirmesinde; açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğine karar verilmesini gerektirecek başka bir neden de bulunmadığı anlaşılan özel hayata saygı hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi gerektiği, basın yayın kuruluşlarının kamuya mal olmuş kişilerle ilgili ve bu haberin ilgili kişinin belli ölçüde özel hayatına ilişkin bulunmasının doğal olduğu ancak kamuya mal olmuş kişilerin de daha dar da olsa bir mahrem hakkına sahip olduklarının unutulmamasının gerektiği ve özel hayata saygı hakkı ile basın özgürlüğü arasındaki makul dengenin gözetilmesinin gerektiği vurgulandı.

“Kişinin mahrem alanında kalması gereken aktivitelerini terasa taşıması durumunda bunların başkaları tarafından görülebileceğinden şikayet etme hakkı olamaz”

Tüzünataç ile Gökbakar’ın 6’ıncı kattaki bir evin terasındaki yakınlaşma anlarının dışarıdan görülebilmesi nedeniyle mahremiyetin sınırlı kalabileceği ve bunların belli ölçüde alenileşebileceğinin izahtan uzak olduğu bildirildi. Kişinin başkaları tarafından görülebileceğini bilerek mahrem alanında kalması gereken aktivitelerini terasa taşıması durumunda bunların başkaları tarafından görülebileceğinden şikayet etme hakkının olamayacağı aktarıldı. Tüzünataç’ın, evinin terasının sokaktan görülemeyeceğini ve bu görüntülerin yüksek bir yerden yakınlaştırma yöntemiyle çekildiği yönündeki iddiaları hakkında da Mahkemenin söz konusu görüntülerin sokaktan çekildiği sonucuna vardığı hatırlatıldı.

Belli bir hayran kitlesine sahip Şahan Gökbakar’la Berrak Tüzünataç arasındaki yaşanan yakınlaşmayı muhabirin haber yapmasının anlaşılabilir bir durum olduğu, söz konusu görüntülerin kayıt altına alınmasının kişilik hakların yönünden hassasiyet taşısa da görüntülerin sokaktan çekilmiş olmasının ve görüntüdeki kişilerin sanatçı kişiliği dikkate alındığında basın özgürlüğünün içinde kaldığı değerlendirildi. Yapılan değerlendirmeler ışığında Anayasanın 20’inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan pozitif yükümlülüklere uyulduğu ve başvurucunun özel hayatının korunması hakkı ile davalının basın özgürlüğü arasında makul bir dengenin gözetildiği sonucuna varıldı.

“Özel hayata saygı hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddialar kabul edilebilir”

Açıklanan gerekçelerle; özel hayata saygı hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddiaların kabul edilebilir olduğuna, makul sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle kabul edilemez olduğuna, Anayasanın 17’inci maddesinde güvence altına alınan maddi ve manevi varlığın korunması hakkının ihlal edilmediğine, yargılama giderlerinin başvurucunun üzerine bırakılmasına karar verildi.

http://www.resmigazete.gov.tr/eskiler/2 … 1114-9.pdf

Maliyetlerin bir kısmının belgelendirilmediğinden bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için somut tespit olması gerektiği, varsayıma dayalı olarak özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği.

D A N I Ş T A Y

ÜÇÜNCÜ DAİRE

24.06.2019 gün

Esas No: 2016/5210,

Karar No : 2019/4505 sayılı karar.

TEMYİZ EDEN (DAVALI) :
VEKİLİ :
KARŞI TARAF (DAVACI) :

İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: İnşaat işiyle iştigal eden davacı adına, maliyetlerinin bir kısmının belgelendirilmediğine ilişkin tespitleri içeren vergi inceleme raporu uyarınca 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Somut bir tespit olmaksızın varsayıma dayalı olarak kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle ceza kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunda, hesaplanan kayıt dışı hasılat üzerinden yapılan maliyet hesabı üzerine hesaplanan maliyet ile davacının beyanlarına yansıttığı maliyet tutarı arasındaki fark maliyetlerin kanunen kabul edilebilir belgelerle belgelendirilmediğinin somut olarak tespit edildiği ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Sahte fatura kullanılmadığı, gayrimenkul satın alan kişilerin ifadesine başvurulmadığı, banka ekspertiz raporları üzerinden kayıt dışı hasılatlarının olduğu sonucuna ulaşılması neticesinde hesaplanan matrah farkı ile maliyet esas alınarak kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka aykırı olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ … DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile Mahkeme kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;

Temyiz isteminin reddine,
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının ONANMASINA,
Dosyanın Mahkemesine gönderilmesine,
2577 sayılı Kanun’un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere 24/06/2019 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.

Özel Belgede Sahtecilik

YARGITAY 21. CEZA DAİRESİ 

ESAS NO:2015/1883 
KARAR NO:2015/2395
KARAR TARİHİ:25.06.2015
MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi
SUÇ : Özel belgede sahtecilik
HÜKÜM: Mahkumiyet


Suça konu kira kontratosunun dosya içerisinde bulunan fotokopisinin incelenmesinde, üzerinde herhangi bir tahrifat bulunmayıp iğfal kabiliyetini haiz olduğunun anlaşılması karşısında suça konu kira kontratosu yerine kiralayanı … olan kira kontratosu üzerinde inceleme yaptırılması sonuca etkili bulunmadığından tebliğnamedeki bozma düşüncesine iştirak edilmemiştir.
Yapılan duruşmaya, toplanıp karar yerinde gösterilen delillere, mahkemenin soruşturma neticelerine uygun şekilde oluşan inanç ve takdirine, incelenen dosya içeriğine göre sanığın yerinde görülmeyen sair temyiz itirazlarının reddine,

Ancak; 

1-) Sanığın, aralarında yazılı bir kira sözleşmesi bulunmadan müşteki …’e ait evde kiracı olarak oturduğu sırada … Elektrik Dağıtım A.Ş. ile abonelik sözleşmesi yapabilmek amacıyla suça konu 28.04.2008 tarihli kira sözleşmesini sahte düzenleyip kullandığının iddia ve kabul edilmesi , sanık savunması, müşteki ve tanık beyanı ile sanığın suç tarihinde müştekinin evinde kiracı olarak oturduğunun anlaşılması karşısında; sanığın sübut bulan eyleminin 5237 sayılı TCK.nun 211. maddesinde öngörülen “bir hukuki ilişkiye dayanan alacağın ispatı veya gerçek bir durumun belgelenmesi amacıyla özel belgede sahtecilik” suçunu oluşturup oluşturmayacağının karar yerinde tartışılması gerektiği gözetilmeden eksik inceleme sonucu yazılı şekilde hüküm kurulması,

2-) Adli Emanetin 2011/ 545 sırasında kayıtlı suça konu kira sözleşmesinin akıbeti hakkında bir karar verilmemesi,

Yasaya aykırı, sanığın temyiz itirazları bu itibarla yerinde görülmüş olduğundan hükmün bu sebepten dolayı, 5320 sayılı Kanunun 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK’nun 321. maddesi uyarınca tebliğnameden farklı düşünce ile BOZULMASINA, 25.06.2015 gününde oy birliğiyle karar verildi.